Личная сервисная компания и IR35

Личная сервисная компания и IR35: что закрывает эта страница

Личная сервисная компания — personal service company, PSC — стандартная упаковка для человека, который продаёт через юридическое лицо собственный труд: IT-подрядчика, консультанта, инженера, врача, спортсмена, ведущего, комментатора, блогера. Через неё идут гонорары заказчиков и брендов, лицензионные платежи за образ, доходы от платформ; внутри остаётся прибыль, из которой владелец забирает дивиденды вместо зарплаты. Конструкция даёт экономию на социальных взносах и отсрочку по личному налогу — и ровно за это её атакуют.

Британские правила о посредниках, IR35, — самый разработанный в мире ответ на вопрос «когда личная компания перестаёт быть настоящей»: двадцать пять лет практики, две главы ITEPA 2003 и корпус решений, в котором по внешне одинаковым фактам исход расходится. Эта страница — канон по IR35 и PSC: механика обеих глав, материальный тест, зачёт уже уплаченных налогов, сроки и цена спора. Кейсы взяты из медиа, потому что показательные процессы HMRC вела именно там, но нормы одинаково работают для консультанта, IT-подрядчика и спортсмена — отраслевые надстройки в разборах налогообложения спортсмена в Великобритании и холдинга криэйтора.

Рисков у такой компании два, и они не связаны между собой. Первый — переквалификация отношений с заказчиком: налоговая говорит, что за фасадом компании скрыт трудовой договор, и доначисляет так, как если бы человек был штатным сотрудником. Ему посвящена основная часть страницы: механика глав 8 и 10, материальный тест, корпус решений, зачёт уже уплаченного, стыковка с проверкой, сроки и цена спора. Второй риск включается при переезде владельца — компания остаётся зарегистрированной в старой стране, но управляется из новой. Здесь разобрана только британская часть развилки (статьи 14 и 18 CTA 2009, статья 1141 CTA 2010), а общая механика двойного резидентства, распределения функций между странами и вменения прибыли живёт в экономическом сабстансе, холдинговых структурах и материале о КИК.

Ключевые параметры

Основные параметры режима сведены в таблицу; каждый из них разобран в своём разделе ниже.

Цифры таблицы повторяют факты из разделов ниже.

Как устроен IR35: две главы одного закона и вопрос «кто платит за ошибку»

Британские правила о посредниках живут в части 2 Income Tax (Earnings & Pensions) Act 2003 и распадаются на две главы. Глава 8 — исходный IR35 образца 2000 года: решение о статусе принимает сама личная компания, и если оно неверно, доначисления с процентами и штрафом получает она. Глава 10 — режим off-payroll working: статус определяет заказчик, он же выдаёт status determination statement и, если ошибся, отвечает за неудержанный PAYE и национальные страховые взносы. Глава 10 действует в госсекторе с 6 апреля 2017 года и распространена на средний и крупный частный бизнес с 6 апреля 2021 года; глава 8 сохраняется там, где заказчик — малая компания или иностранное лицо без британского присутствия. Официальное руководство HMRC описывает эту развилку прямо: при малом клиенте статус определяет посредник, при среднем и крупном — клиент.

Материальный тест в обеих главах один: строится гипотетический договор между работником и заказчиком напрямую, минуя компанию, и проверяется, был бы он трудовым. Каркас — трёхступенчатый тест из Ready Mixed Concrete (1968): взаимность обязательств, контроль заказчика и совместимость прочих условий с трудовым договором. Инструмент HMRC для самопроверки, CEST, юридически необязателен и в спорах регулярно не выдерживает столкновения с фактами.

Одна техническая деталь меняет масштаб спора сильнее, чем кажется. С 6 апреля 2024 года действует механизм зачёта: при переквалификации по главе 10 из суммы, предъявляемой «условному работодателю», вычитаются налоги, уже уплаченные личной компанией и самим работником — корпоративный налог, налог на дивиденды, взносы. До этой даты HMRC считала брутто, и публичные «миллионные» цифры в делах ведущих — это именно брутто-требования, а не реальная разница в бюджет.

Зачёт с 6 апреля 2024 года: как из брутто-требования получается нетто

Механизм введён The Income Tax (Pay As You Earn) (Amendment) (No. 2) Regulations 2024, SI 2024/355: в Регламент PAYE 2003 добавлены правила 72GA–72GC — условия зачёта, порядок выдачи direction notice и право её обжаловать. Зачёт применяется к обязательствам условного работодателя по подоходному налогу и взносам работника, начисленным 6 апреля 2024 года или позже, и охватывает условные выплаты, сделанные начиная с 6 апреля 2017 года. Отдельного заявления он не требует, но проверять расчёт приходится налогоплательщику: HMRC считает не по фактическим цифрам, а по оценке — по данным деклараций и «assumptions & best judgement», поскольку полного набора сведений о налогах работника и посредника у неё нет.

Вычитаются пять позиций.

• корпоративный налог посредника с дохода от спорного договора;
• подоходный налог и взносы работника с зарплаты, выплаченной посредником;
• взносы классов 2 и 4;
• налог на дивиденды, полученные владельцем из посредника;
• подоходный налог с прибыли товарищества (добавлен по итогам консультации).

Не вычитаются взносы работодателя, уплаченные посредником, налог по статье 455 CTA 2010 на займы участникам, налоги других работников и акционеров посредника, класс 3 и apprenticeship levy. Уменьшается только часть требования, приходящаяся на подоходный налог и взносы работника: собственные взносы работодателя условный работодатель платит целиком.

Числовой пример на упрощённой модели (ставки 2024/25, один заказчик, гонорар 150 000 фунтов за год, зарплата не начислялась, вся прибыль распределена дивидендами). Требование при переквалификации по главе 10: подоходный налог с условной выплаты 53 703 фунта, взносы работника 5 011, взносы работодателя 19 444 — брутто 78 158. Уже уплачено: корпоративный налог 36 000 (25% с учётом marginal relief) и налог на дивиденды 27 126 с распределённых 114 000 — итого 63 126. Зачёт применяется против 58 714 фунтов подоходного налога и взносов работника и обнуляет эту часть; превышение в 4 412 фунтов не возвращается и никуда не переносится. К уплате остаются 19 444 фунта взносов работодателя — четверть исходной цифры.

Граница конструкции: когда посредник перестаёт существовать

Дело Gary Lineker & Anor t/a Gary Lineker Media v HMRC [2023] UKFTT 340 (TC) решено 27 марта 2023 года судьёй Бруксом. Спор охватывал налоговые годы с 2013/14 по 2017/18 и договоры с BBC и BT Sport; HMRC выставила determinations по правилу 80 на подоходный налог и уведомления по статье 8 на взносы, суммарно на 4,9 млн фунтов.

Ключом оказалась не природа работы, а форма посредника. Линекер работал не через компанию, а через Gary Lineker Media — general partnership, простое товарищество по английскому праву. Партнёр, подписывая договор от имени товарищества, по статье 5 Partnership Act 1890 связывает лично себя. Отсюда прямой вывод трибунала: договоры существовали непосредственно между BBC и Линекером и между BT Sport и Линекером, а законодательство о посредниках предполагает наличие посредника. Формулировка решения не оставляет двусмысленности: «because there were direct contracts <…> the intermediaries legislation (IR35) does not, & cannot as a matter of law, apply».

HMRC подала апелляцию, но до Upper Tribunal дело не дошло: в конце 2024 года спор урегулирован, апелляция отозвана, условия не раскрывались. Для юридической ценности кейса это существенно: победа осталась решением первой инстанции, не создающим обязательного прецедента, и достигнута на технической, а не на содержательной почве. Тест «трудовой или нет» трибунал рассматривал вторым номером — и по большей части договоров склонялся не в пользу налогоплательщика.

Неопределённость статуса: почему договор не решает переквалификацию

История Basic Broadcasting Limited, компании Адриана Чайлза, показывает вторую крайность — что бывает, когда спор идёт по существу. Претензии охватывают налоговые годы с 2012/13 по 2016/17, работу для BBC и ITV, сумма — около 1,7 млн фунтов налога и взносов. Первое слушание First-tier Tribunal прошло в ноябре 2019 года, судья заболела ковидом и не смогла завершить решение; частичное повторное слушание состоялось в ноябре 2021 года, и в феврале 2022 года судья Каннан вынес решение в пользу Чайлза: договоры признаны contracts for services, поскольку он вёл бизнес на свой счёт — множество заказчиков, собственный агент, коммерческий риск.

Upper Tribunal в июне 2024 года это решение отменил. В HMRC v Basic Broadcasting Limited [2024] UKUT 165 (TCC) судья Мид указал, что нижестоящий трибунал ошибочно сделал центром анализа вопрос, был ли Чайлз «in business on his own account», тогда как в центре должна оставаться третья ступень Ready Mixed Concrete — условия гипотетического договора. Наличие других заказчиков и предпринимательского риска — фактор, который взвешивается внутри теста, а не самостоятельный тест, отменяющий его. Дело возвращено в First-tier Tribunal на новое рассмотрение с применением рамки, заданной Court of Appeal в Atholl House.

По состоянию на середину 2026 года повторное рассмотрение не состоялось: дата слушания не назначена, нового решения нет, доначисления на 1,7 млн фунтов остаются в силе. Спор, начавшийся с проверки в 2012 году, к четырнадцатому году не имеет исхода — и это, а не сумма, главный урок кейса. Как выстраивать взаимодействие с налоговой на такой дистанции — в разборе работы с запросами HMRC.

Продуктовое правило: сначала операционная модель, потом PSC

Из корпуса видно три вещи. Первая: исход по одинаковым на вид фактам расходится, и расходится на одной-двух деталях договора.

Кэй Адамс (Atholl House Productions Ltd) прошла полный круг: Court of Appeal в [2022] EWCA Civ 501 от 26 апреля 2022 года задал рамку анализа и вернул дело в First-tier Tribunal, который решением [2024] UKFTT 37 (TC) по слушанию 10–12 октября 2023 года и с датой решения 29 ноября 2023 года удовлетворил апелляцию на £124 441,58 (£81 150,60 подоходного налога и £43 290,98 взносов) за годы, оканчивающиеся 5 апреля 2016 и 2017. Перевесил один факт: договор с BBC был неэксклюзивным, и параллельно с радиошоу она вела Loose Women и другие проекты, которые вещатель не ограничивал, — при доле BBC 50–70% валового дохода и более чем двадцатилетнем фрилансе это картина собственного бизнеса, а не занятости.

Полу Хоксби (Kickabout Productions Ltd) не хватило ровно этого. Court of Appeal в [2022] EWCA Civ 502 от 26 апреля 2022 года оставил в силе доначисление £143 126 (£89 758 PAYE и £53 368 взносов) за 2012/13–2014/15. Различающий факт — эксклюзивность: договор запрещал ему выступать на других британских радиостанциях, давал talkSPORT first call на его услуги и гарантировал минимум 222 программы в год, а шоу Hawksbee & Jacobs он вёл восемнадцать лет при доле talkSPORT около 90% дохода. Портфеля, который спас Адамс, у него просто не было.

Стюарт Барнс (S&L Barnes Ltd) выиграл в First-tier Tribunal решением [2023] UKFTT 42 (TC) от 20 января 2023 года и проиграл в Upper Tribunal — [2024] UKUT 262 (TCC) от 28 августа 2024 года, где решение первой инстанции отменено, а апелляция компании отклонена; сумма — £695 462 за 2013/14–2018/19. Проигрыш случился на третьей ступени теста: Sky давала 57–61% выручки компании, имела эксклюзив на его вещательные услуги в Великобритании и first call на срок до 228 дней в году, и это перевесило газетные колонки и отсутствие гарантированного минимума эфиров.

Вторая: дистанция измеряется не месяцами, а инстанциями — три-четыре круга для дела средней сложности норма. Третья: суммы отдельных дел несопоставимы с расходами на прохождение этих кругов, и режим расходов в трибуналах эту асимметрию усиливает. Смежная фактура по спортсменам — в разборе налогообложения спортсмена в Великобритании и статьи 17 модельной конвенции.

Пороги «малого клиента»: с 2027 года ответственность возвращается к криэйтору

Практически важное изменение — рост порогов малой компании. Регламент The Companies (Accounts & Reports) (Amendment & Transitional Provision) Regulations 2024, SI 2024/1303 поднял критерии малости в Companies Act 2006: оборот — с 10,2 до 15 млн фунтов, валюта баланса — с 5,1 до 7,5 млн, численность остаётся 50 человек; статус определяется по двум критериям из трёх для финансовых лет, начинающихся с 6 апреля 2025 года.

Для off-payroll это значит, что часть заказчиков, сегодня считающихся средними, станет малыми, и обязанность определять статус вернётся к личной компании исполнителя, то есть в главу 8. Тест размера смотрит на два предшествующих финансовых года, поэтому эффект для большинства клиентов проявится не раньше налогового года 2027/28. Это расчётное следствие самого теста размера: отдельного разъяснения с конкретной датой перехода ответственности в руководстве HMRC по off-payroll (редакция от 26 февраля 2026 года) нет. Для криэйтора это ухудшение позиции, а не улучшение: пока статус определял крупный вещатель, риск ошибки был его; после перехода порога риск возвращается на компанию автора.

Стыковка с проверкой: с чего начинается спор, чего стоит CEST и как оспорить SDS

До доначислений и апелляций есть стадия, на которой исход чаще всего и решается. Формального «открытия проверки» по PAYE, аналогичного enquiry по декларации компании, не существует: HMRC начинает с информационного письма, и собственное руководство CH207200 называет неформальный запрос штатным первым шагом, а формальные полномочия по Schedule 36 Finance Act 2008 подключаются только тогда, когда сведения не дают добровольно. Практическое правило: переписка становится проверкой в момент первого вопроса о статусе конкретного договора, а не в момент выдачи формального уведомления: с этого письма каждый ответ ложится в доказательственную базу и будет сопоставлен с тем, что о тех же условиях работы скажет заказчик.

CEST: что даёт сохранённый результат

Результат CEST, полученный до проверки, — не индульгенция, но актив. HMRC обязуется признавать вывод инструмента «пока предоставленные сведения остаются точными и соответствуют руководству HMRC» и прямо предлагает сохранять ответы и результат — и использовать его как status determination statement. Ценность здесь в датировке: сохранённый файл с вопросами и ответами показывает, что статус определялся до, а не после запроса, и бьёт именно по признаку небрежности, от которого зависят и штраф, и шестилетнее окно доначисления. Обратная сторона того же условия: ответы сверяют с фактами, и расхождение между «есть право на замену исполнителя» в анкете и реальной практикой обесценивает результат целиком.

Возражения на SDS: 45 дней у заказчика

Если ошибку допустил заказчик, работает отдельный механизм. Статья 61T ITEPA 2003 даёт исполнителю и deemed employer право заявить возражения на status determination statement, а заказчику — обязанность в течение 45 дней с даты получения возражений либо подтвердить прежний вывод с мотивировкой, либо выдать новый SDS с другим выводом и датой вступления в силу. Санкция за молчание сильная: при пропуске 45 дней обязанности плательщика по статьям 61N(3) и (4) переходят на самого заказчика. Окно ограничено: возражения подаются до последнего платежа по договору, после закрытия цепочки механизм не работает и остаётся только возврат переплаты по общим правилам. Как вести переписку и что делать с уже закрытыми периодами — в разборе работы с запросами HMRC.

Процедура спора: сроки, инстанции и цена

Доначисление приходит двумя документами, и обжалуются они параллельно. Подоходный налог взыскивается determination по правилу 80 Регламента PAYE 2003: пункт 80(5) приравнивает его к налоговому начислению и подчиняет частям 4 и 5 Taxes Management Act 1970, поэтому письменное уведомление об апелляции с указанием оснований подаётся в HMRC в течение 30 дней по статье 31A TMA 1970. Взносы идут отдельным решением по статье 8 Social Security Contributions (Transfer of Functions, etc.) Act 1999; право на апелляцию даёт статья 11 того же закона, срок тот же — 30 дней с даты решения. Пропуск срока не фатален, но его восстановление отдано на усмотрение судьи; обжаловать надо оба документа — апелляция только на determinations оставляет в силе взносы, а это в корпусе дел треть–половина суммы.

Глубина ретроспективы задана статьями 34 и 36 TMA 1970: обычный предел — 4 года после окончания налогового года, при небрежности — 6 лет, при умышленном поведении — 20. Именно поэтому в делах ведущих периоды тянутся по пять-шесть лет: HMRC заявляет небрежность и получает шестилетнее окно вместо четырёхлетнего.

После подачи апелляции в HMRC есть развилка: внутренний пересмотр (statutory review) или сразу First-tier Tribunal (Tax Chamber). Дальше — Upper Tribunal только по вопросу права и с разрешения, затем Court of Appeal с повышенным порогом второго апелляционного обжалования. Корпус дел показывает реальную дистанцию: Kickabout прошло FTT → UT → CA и закончилось через десять лет после первого спорного года, Atholl House прошло FTT → UT → CA → повторное FTT за восемь лет, Basic Broadcasting к четырнадцатому году исхода не имеет.

Расходы: почему выигрыш в FTT не окупается

Экономику спора определяет режим расходов, а он меняется от инстанции к инстанции. В First-tier Tribunal действует правило «каждый платит за себя»: правило 10 Регламента FTT (Tax Chamber) 2009 допускает взыскание расходов только при неразумном поведении стороны, при wasted costs представителя или если дело отнесено к категории Complex и налогоплательщик не подал письменный отказ от режима расходов в течение 28 дней с уведомления о категоризации. Смысл двусторонний: выиграв в FTT, свои расходы не вернуть, но и проиграв — не платить за HMRC. В Upper Tribunal и Court of Appeal правило обратное — расходы следуют за результатом, и проигравший оплачивает вторую сторону. Отсюда асимметрия, которая видна по корпусу дел: спор о £124 тысячах (Atholl House) прошёл четыре инстанции и восемь лет.

Что происходит при переезде владельца

Вторая половина проблемы включается, когда владелец уезжает, а компания остаётся. Британская сторона жёсткая: по статье 14 Corporation Tax Act 2009 компания, инкорпорированная в Великобритании, является британским резидентом «for the purposes of the Corporation Tax Acts», без оговорок про место управления. Переезд единственного директора этот факт не отменяет, зато новая страна параллельно применяет к той же компании свой тест места эффективного управления — второе резидентство возникает автоматически.

Выйти из британского резидентства можно только через тайбрейкер соглашения — правило treaty non-resident в статье 18 CTA 2009. После MLI стандартный тайбрейкер заменён на согласование компетентных органов, и HMRC в руководстве INTM120070 прямо пишет, что при таком тайбрейкере статью 18 нельзя применить односторонне: нужна взаимосогласительная процедура, а она идёт годами, и всё это время компания остаётся британским налогоплательщиком. Там, где в договоре сохранён объективный тест места эффективного управления, он применяется без MAP. Британско-эмиратская конвенция подписана 12 апреля 2016 года и действует с 25 декабря 2016 года, но быстрого выхода не даёт.

Даже при перенесённом резидентстве британское налогооблагаемое присутствие сохраняет то, что физически осталось в стране. Статья 1141 CTA 2010 описывает постоянное представительство двумя основаниями: постоянное место деятельности (арендованная студия, офис, монтажная) и зависимый агент (менеджер или продюсер, который регулярно заключает сделки от имени компании); изъятие для подготовительной и вспомогательной деятельности на съёмочный и эфирный процесс не распространяется. Развязка одна из двух: либо функции переносятся вслед за владельцем, либо оставшаяся инфраструктура выделяется в локальное юрлицо с рыночным договором и трансфертной документацией. Как распределять функции между странами и чем доказывать присутствие — в разборах экономического сабстанса и холдинговых структур.

Правила КИК закрывают обходной манёвр: пока прежнее личное налоговое резидентство не разорвано корректно, прибыль перенесённой компании подтягивается обратно к владельцу, а сверху идут штрафы за неподанные уведомления об участии. Для PSC различие простое: гонорар за эфир, съёмку и выступление — активный доход, который большинство режимов не вменяет, а роялти за образ и внутригрупповые лицензионные платежи — типичный пассивный доход, который вменяют. Отсюда стандартная ошибка — переносить в низконалоговую юрисдикцию именно права на образ. Механика вменения — в материалах о КИК и американских правилах CFC, раскладка по правам — в правах на образ и холдинге криэйтора.

Налоговая арифметика на новой стороне обычно скромнее ожиданий. В ОАЭ контент, реклама и лицензирование образа под нулевую ставку фризоны не попадают, применяется 9% — канон по эмиратскому контуру, включая перечень квалифицируемых видов деятельности, de minimis и потерю статуса QFZP, — в хабе ОАЭ и налоговом резидентстве ОАЭ.